Аналитика, Круглый стол, Латвия, Право, Теневая экономика, Финансы

Статья подготовлена для  Круглого стола на тему: «Теневой бизнес в странах Балтии: вызовы и реалии», проведенного 25 февраля 2009 года Балтийской международной академией, интернет-журналом baltic-course.com и Конфедерацией работодателей Латвии.

Финансовая отчетность компаний в большинстве случаев подлежит обязательному аудиту, однако аудиторская проверка не может гарантировать отсутствие фальсификации отчетных данных.

Как правило, инвесторы, потенциальные партнеры и другие внешние пользователи отчетности в первую очередь обращают внимание на три основных показателя деятельности компании, раскрываемых в отчетности, — это:

• размер выручки,
• чистая прибыль
• совокупные активы компании.

Для того чтобы соответствовать ожиданиям инвесторов, менеджмент зачастую искажает данные в отчете о прибылях и убытках, балансе или не полностью раскрывает их в примечаниях к отчетности.

Искажение информации о размере выручки и прибыли компании

Способ первый: расчеты через подставные компании.

Фирма может осуществлять с контрагентом (вновь учрежденной или уже существующей подставной компанией) встречные операции по купле-продаже. При этом товары зачастую либо вообще не существуют, либо никогда не перемещались за пределы склада (см. рисунок). В результате реальное движение денежных средств сопровождается фиктивными документами о перемещении товаров. Таким образом, выручка отражалась в тот момент времени, когда это было выгодно!!!

Способ второй: Досрочное признание выручки.

В соответствии с принципом начисления выручка и расходы, связанные с ее получением, должны признаваться в одном и том же отчетном периоде. Однако на границе отчетных периодов компании нередко нарушают этот принцип: например, выручка признается в декабре, а расходы, связанные с ее получением, — в январе. Это позволяет завысить размер прибыли!!!

Способ третий: Сокрытие расходов в бухгалтерском учете.

Широкое распространение получили схемы, при которых понесенные расходы не отражаются в бухгалтерском учете. Для того чтобы осуществить такую операцию, не выходя за рамки действующих бухгалтерских стандартов, компании стремятся отражать доходы в собственном бухгалтерском учете, а часть расходов производить за счет подконтрольных им компаний. Такой прием также позволяет завысить размер прибыли!!!

Способ четвертый: Капитализация расходов.

Нередко компании прибегают к неправомерной капитализации расходов (относят их на стоимость внеоборотных активов), которые на самом деле связаны с получением выручки в отчетном периоде, что в итоге приводит к завышению прибыли. Например, могут капитализироваться проценты по заемным средствам, привлеченным не для покупки основных средств, а для закрытия кассовых разрывов.

Способ пятый: Продажа с условием.

При заключении сделки с условием, выручка от продажи товаров признается, несмотря на то, что договор содержит существенную неопределенность в отношении перехода прав собственности и получения выгод. Примером такой сделки может быть продажа товаров с правом обратного выкупа в течение определенного времени. По своей экономической сути данные сделки должны классифицироваться не как реализация, а как денежная ссуда под залог товара.

Искажение информации об активах и пассивах компании

Запасы. В соответствии с международной практикой учета материальные запасы оцениваются в бухгалтерском балансе по наименьшей из двух величин: стоимости приобретения или по справедливой стоимости (сумма средств, которая может быть получена в результате продажи на открытом рынке). Если стоимость приобретения превышает чистую цену продажи, то компании обязаны отнести разницу на расходы текущего периода. Не сделав этого, компания получает возможность завысить прибыль за отчетный период и валюту баланса.

Дебиторская задолженность. Основной метод искажения дебиторской задолженности — включение в ее состав фиктивной задолженности и долгов, нереальных к взысканию. Заключая договоры по продаже товаров с подставными лицами, компании признают выручку, однако реального перемещения товаров и денежных средств не происходит.

Фиктивная дебиторская задолженность чаще всего признается ближе к концу отчетного периода, поскольку отражение непогашенной дебиторской задолженности в бухгалтерском балансе в течение более длительного времени может привести к необходимости списания дебиторской задолженности или созданию резерва по сомнительным долгам. Чтобы предотвратить возможность обнаружения подобных схем и остатков дебиторской задолженности аудиторами, используются подставные почтовые адреса компаний-дебиторов. Аудиторы, получив от такого дебитора подтверждение остатка задолженности, могут быть введены в заблуждение.

Внеоборотные активы. Один из наиболее простых путей искажения стоимости внеоборотных активов — постановка на учет фиктивных активов. Завышение стоимости активов приводит к увеличению валюты баланса и собственного капитала. Для того чтобы завысить стоимость внеоборотных активов, компании либо учитывают активы документально при их фактическом отсутствии, либо заключают договоры по аренде активов на период проведения аудита, естественно, не раскрывая информации о том, что активы арендованы и не принадлежат компаниям на праве собственности.

Мошенничество в примечаниях к финансовой отчетности

Умышленные упущения при раскрытии информации в примечаниях к финансовой отчетности также можно отнести к мошенничеству. Например, если не раскрыть сведения о предоставленных гарантиях или других условных обязательствах, фактах мошенничества руководителей, акционеры и другие пользователи финансовой отчетности могут быть введены в заблуждение. Кстати, в последнем случае, опасаясь за репутацию компании, совет директоров нередко предпочитает уволить провинившегося руководителя, а не обнародовать факты совершенного им мошенничества.

Просматривая отчетность компании, заметить отсутствие какого-нибудь раскрытия трудно. Скорее следует обратить внимание на сами раскрытия Возьмем, к примеру, претензии и иски. Если их много, это может свидетельствовать не только о низком качестве продукции и плохих отношениях с покупателями и поставщиками, но и о вероятном мошенничестве — завышении дебиторской задолженности, выручки.

Сделки со связанными сторонами. Сделки со связанными сторонами являются неотъемлемой частью бизнеса практически любой современной компании, однако зачастую их условия отличаются от рыночных. Если выручка от операций со связанными сторонами составляет существенную часть от общей выручки компании, то велика вероятность того, что интересам акционеров нанесен ущерб.

Раскрытие информации об учетной политике. Изменения в учетной политике способны оказывать как незначительное, так и колоссальное влияние на показатели финансовой отчетности. Например, пересмотр применяемого метода амортизации в отношении группы активов, скорее всего, не приведет к существенному изменению структуры бухгалтерского баланса. Однако в результате изменения метода оценки основных средств или запасов может значительно измениться как валюта баланса, так и прибыль компании.

Как выявить факты мошенничества в финансовой отчетности

Несмотря на многообразие схем искажения данных в финансовой отчетности, все они так или иначе нацелены на завышение выручки, прибыли и валюты баланса. Поэтому даже если использовать только общедоступную информацию, можно выявить признаки мошенничества в отчетности и составить собственное мнение о достоверности представленных в ней сведений.

Остановимся подробнее на подходах, позволяющих выявить мошенничество в финансовой отчетности.

Признаки возможного мошенничества. Появление в отчетности тех или иных признаков мошенничества еще не является свидетельством искажения данных или того, что компания использует незаконные схемы. Однако к отчетности такого предприятия следует отнестись с повышенным вниманием. Рассмотрим основные факторы риска появления искажений в отчетности.

Система корпоративного управления и организационная структура компании. Следует обращать внимание на частое изменение организационной структуры, децентрализованную систему управления, отсутствие аудиторского комитета и службы внутреннего контроля.

Кадровый состав и репутация руководства компании. Признаками возможного мошенничества в отчетности могут быть частая смена топ-менеджеров компании, родственные или дружеские связи между ними, негативная деловая репутация руководителей компании.

Бухгалтерские «аномалии». Снижение доли выручки от продаж в совокупных доходах компании, остающихся стабильными, существенная величина непокрытого убытка, высокая дебиторская задолженность, большая прибыль при дефиците собственных средств.

Взаимодействие с внешними аудиторами. Частая ротация внешних аудиторов, нахождение подразделений (филиалов) в труднодоступных для аудиторов регионах (например, на территории закрытых территориальных образований).

Таблица 1

Карта нормативных отклонений финансовых индикаторов

Индикаторы мошенничества

Если в отчетности обнаружены «симптомы» возможного искажения информации, следует рассчитать индикаторы мошенничества.

Для анализа отчетности на предмет искажения данных следует использовать такие показатели, как темпы снижения маржинальной прибыли, роста качества активов, оборачиваемости активов и т.д. В международной практике такая система показателей получила название «Карта нормативных отклонений финансовых индикаторов», разработана профессором Мессодом Бенишем (Messod Beneish, Университет штата Индиана, США; см. табл. 1).

Для того чтобы использовать карту нормативных отклонений, потребуется отчетность компании за несколько периодов (как минимум за два года), а также отчетность сопоставимых по размерам компаний, действующих в той же отрасли.

Ошибки или мошенничество?

Необходимо отметить, что довольно часто отличить умышленное искажение отчетности от бухгалтерской ошибки совсем не просто. Важным признаком мошенничества является умышленность действий по искажению финансовой отчетности. Среди таких искажений, встречающихся в практике компаний, можно отметить следующие:

– отражение в отчетности фиктивной дебиторской задолженности и ее подтверждение фальсифицированными актами сверки или фиктивными покупателями;

– субъективное определение уровня резерва по сомнительной дебиторской задолженности, направленное, прежде всего, на получение «требуемого» уровня дебиторской задолженности;

– отражение в отчетности активов, на которые компания не имеет соответствующих прав (например, арендованных основных средств или товарно-материальных запасов, принятых на ответственное хранение);

– отсутствие в примечаниях к отчетности информации о существенных фактах хозяйственной деятельности, которые должны быть раскрыты согласно МСФО. Это могут быть, например, условные обязательства или сделки с представителями руководства компаний.

Данный список, безусловно, не полон. Но в любом случае компаниям можно порекомендовать обращать особое внимание на бухгалтерские проводки, которые необходимо сделать при трансформации отчетности, на объективность и разумность создаваемых резервов и начисляемых дополнительных расходов.

Способы обнаружения искажений

Способ первый: Внешний аудит.

Аудиторский стандарт в области мошенничеств в финансовой отчетности в России пока не принят. Однако при аудите международной отчетности, подготовленной российскими компаниями, применяются положения международных стандартов аудита (в частности, МСА (ISA) 240 «Обязанности аудитора по рассмотрению мошенничества и ошибки в процессе аудита финансовой отчетности») и стандартов аудиторской деятельности США (SAS 99), в которых определены обязанности аудиторов по обнаружению искажений в финансовой отчетности.

В частности, ISA 240 предписывает аудиторам рассматривать и оценивать риски существенных искажений финансовой отчетности, вызванных мошенничеством, определять и оценивать адекватность соответствующих систем контроля. И хотя речь идет только о существенных искажениях отчетности, вероятность обнаружения мошенничества повышается.

Способ второй: Внутренний аудит.

Работа внутреннего аудитора часто позволяет выявить или предотвратить мошенничество. Однако крайне важно правильно организовать управление службой внутреннего аудита в компании. Подчинение этой службы комитету по аудиту или совету директоров позволит ей оставаться более независимой при выявлении фактов мошенничества в финансовой отчетности, чем при подчинении генеральному директору или другим представителям руководящего звена компании.

Способ третий: Осведомители.

Наличие «информаторов» — наиболее эффективный способ обнаружения мошенничества. В западных компаниях практика использования осведомителей среди сотрудников считается нормой, а по данным западной статистики так раскрывается до 40% всех мошенничеств. В России отношение к осведомителям традиционно неоднозначное. Можно предположить, что по мере принятия кодексов корпоративной этики в латвийских компаниях такой способ обнаружения мошенничества станет более распространенным.